信悦网配资回迁安置房涉税政策分析

一、回迁安置房的概念

2011年1月19日发布实施的《国有土地上房屋征收与补偿条例》(国务院令第590号)第四条、第十条中明确，市、县级人民政府负责本行政区域的房屋征收与补偿工作；房屋征收部门拟定征收补偿方案，报市、县级人民政府。那么，地方政府作为拆迁房屋的征收与补偿主体，可以委托评估机构对被征收房屋的价值进行评估信悦网配资，房屋征收部门与被征收人以此确定被征收房屋价值的补偿金额。在此基础上，政府与被征收人签订房屋征收补偿安置协议，被征收人可以选择货币补偿，也可以选择房屋产权调换。对于选择房屋产权调换的，地方政府应当提供用于产权调换的房屋，并与被征收人计算、结清被征收房屋与产权调换房屋之间的差价。以上用于产权调换的房屋，即为俗称的回迁安置房（简称“回迁房”）。

房屋回迁业务常见的有对等置换形式，即按被拆迁人房屋原面积“拆一还一”，给予其同面积房屋回迁安置。但房屋回迁业务涉及的税种比较多，各税种的政策规定又不同。下面就增值税、企业所得税、土地增值税在回迁业务中的计税依据作阐述。

二、增值税政策分析营改增后并没有对“回迁房”有专门的定义和国家层面的税收政策，但营改增后的增值税政策大多延续了营业税时代的政策，不妨梳理一下营业税有关回迁房的政策。（一）回顾营业税政策

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根据以上营业税政策总结了两个问题，一是纳税人（受偿人）取得的征地补偿费不征营业税；二是房地产开发企业在不承担地价的土地上开发回迁安置房，按照不含土地的成本价视同销售征收营业税。（二）纳税人取得的拆迁补偿款不征增值税结合营业税时代的政策原理，纳税人取得的政府征地和房屋的补偿款不征增值税。从以下两个方面进行分析：一是，拆迁行为本身须由政府主导才能执行，因而无论是征地补偿、房屋补偿，还是青苗补偿、安置补偿，都是由政府参与行政规划的拆迁行为所支付的对价；在支付方式上，无论是由政府直接支付，还是通过拆迁公司支付，或者通过抵销地价的方式由开发商直接向拆迁户支付，均为政府城市规划的一部分，具有非经营性质。二是，根据财税〔2016〕36号附件3第一条第（三十七）项“土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为免征增值税”规定，政府征用土地给予的补偿款免征增值税；只是关于房屋等地上建筑物的补偿款是否免征增值税的政策并不明确，但可从民法和行政法上进行分析：①在民法上，《民法典》（中华人民共和国主席令第45号）第356、357、397、398条3定义了“房随地走，地随房走”的房地一体化原则，建筑物、构筑物及其附属设施转让、互换、出资或者赠与的，该建筑物、构筑物受其附属设施占用范围内的建设用地使用权一并处分；且第358条规定，建设用地使用权期间届满前，因公共利益需要提前收回该土地的，应当按照本法第二百四十三条4的规定对该土地上的房屋及其他不动产给予补偿，并退还相应的出让金。②在行政法上，首先《国有土地上房屋征收与补偿条例》规定了房屋补偿、搬迁安置补修、停产停业补偿5三类内容，同时在第十三条指出：“房屋被依法征收的，国有土地使用权同时收回”；其次《土地管理法》第四十八条6明确征地补偿费用包括土地补偿费、安置补助费以及住宅、其他地上附着物和青苗等的补偿费用。综上，就是征地补偿必然伴随着地上建筑物、附着物以及青苗等补偿，“房屋补偿”的实质也是对政府回收土地的补偿；因此，从总体上看对于“征地补偿款”、“房屋等地上附着物补偿款”、“青苗补偿款”等应借助房地一体化的原则合并处理，即上述费用均是在收回土地使用权的过程中支付的对价，应与政府收回土地使用权的行为适用同一税收政策，免征收増直税。1《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（中华人民共和国财政部令第65号）第五条纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：（一）单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；（二）单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为；（三）财政部、国家税务总局规定的其他情形。2 中华人民共和国财政部令第65号第二十条纳税人有条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者本细则第五条所列视同发生应税行为而无营业额的，按下列顺序确定其营业额：（一）按纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；（二）按其他纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；（三）按下列公式核定：营业额＝营业成本或者工程成本×（1＋成本利润率）÷（1-营业税税率），公式中的成本利润率，由省、自治区、直辖市税务局确定。3《民法典》（中华人民共和国主席令第45号）第三百五十六条建设用地使用权转让、互换、出资或者赠与的，附着于该土地上的建筑物、构筑物及其附属设施一并处分。第三百五十七条建筑物、构筑物及其附属设施转让、互换、出资或者赠与的，该建筑物、构筑物及其附属设施占用范围内的建设用地使用权一并处分。第三百九十七条以建筑物抵押的，该建筑物占用范围内的建设用地使用权一并抵押。以建设用地使用权抵押的，该土地上的建筑物一并抵押。抵押人未依据前款规定一并抵押的，未抵押的财产视为一并抵押。第三百九十八条乡镇、村企业的建设用地使用权不得单独抵押。以乡镇、村企业的厂房等建筑物抵押的，其占用范围内的建设用地使用权一并抵押。4《民法典》（中华人民共和国主席令第45号）第二百四十三条为了公共利益的需要，依照法律规定的权限和程序可以征收集体所有的土地和组织、个人的房屋以及其他不动产。征收集体所有的土地，应当依法及时足额支付土地补偿费、安置补助费以及农村村民住宅、其他地上附着物和青苗等的补偿费用，并安排被征地农民的社会保障费用，保障被征地农民的生活，维护被征地农民的合法权益。征收组织、个人的房屋以及其他不动产，应当依法给予征收补偿，维护被征收人的合法权益;征收个人住宅的，还应当保障被征收人的居住条件。任何组织或者个人不得贪污、挪用、私分、截留、拖欠征收补偿费等费用。5《国有土地上房屋征收与补偿条例》（中华人民共和国国务院令第590号）第十七条　作出房屋征收决定的市、县级人民政府对被征收人给予的补偿包括：(一)被征收房屋价值的补偿;；(二)因征收房屋造成的搬迁、临时安置的补偿；(三)因征收房屋造成的停产停业损失的补偿。市、县级人民政府应当制定补助和奖励办法,对被征收人给予补助和奖励。6《土地管理法（2019年）》第四十八条　征收土地应当给予公平、合理的补偿，保障被征地农民原有生活水平不降低、长远生计有保障。征收土地应当依法及时足额支付土地补偿费、安置补助费以及农村村民住宅、其他地上附着物和青苗等的补偿费用，并安排被征地农民的社会保障费用。征收农用地的土地补偿费、安置补助费标准由省、自治区、直辖市通过制定公布区片综合地价确定。制定区片综合地价应当综合考虑土地原用途、土地资源条件、土地产值、土地区位、土地供求关系、人口以及经济社会发展水平等因素，并至少每三年调整或者重新公布一次。征收农用地以外的其他土地、地上附着物和青苗等的补偿标准，由省、自治区、直辖市制定。对其中的农村村民住宅，应当按照先补偿后搬迁、居住条件有改善的原则，尊重农村村民意愿，采取重新安排宅基地建房、提供安置房或者货币补偿等方式给予公平、合理的补偿，并对因征收造成的搬迁、临时安置等费用予以补偿，保障农村村民居住的权利和合法的住房财产权益。县级以上地方人民政府应当将被征地农民纳入相应的养老等社会保障体系。被征地农民的社会保障费用主要用于符合条件的被征地农民的养老保险等社会保险缴费补贴。被征地农民社会保障费用的筹集、管理和使用办法，由省、自治区、直辖市制定。（三）房地产企业新建行为增值税问题回迁房涉及的开发商新建行为应如何征税?基于货币补偿和实物补偿方式的不同，分两类进行分析：1、货币回购方式货币补偿方式是指开发商要求回迁户以一定现金购买新房，并不赠送任何的房屋面积的行为，具体有两种情况：一种是开发商以现金方式支付拆迁补偿款，同时约定回迁户以市场价格购买新房实现的回迁，此种情况开发商销售新房的行为没有任何折扣。根据财税﹝2016﹞140号第七条规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除。因此，选择一般计税办法的纳税人，则可以按照扣除拆迁补偿款后的余额计算缴纳增值税。另一种是开发商并不支付拆迁补偿款，或仅支付很少一部分拆迁补偿款，但允许回迁户以较为优惠价格购买新房，这种情况下的优惠价格即为新房的销售价格，也可以按照上述原则进行处理。2、产权置换方式产权置换方式即通常所说的面积补偿方式，是指开发商直接赠予回迁户一定房屋面积的行为。但常见的还有产权置换与货币回购相结合的情形，比如：双方约定可以按照1:1.5的面积比例免费回迁安置，原90平方米免费换135平方米，但回迁户申请回迁面积为150平方米的房子；那么，开发商应就免费置换的135平方米与多申请回购的15平方米如何缴纳增值税？（1）涉拆迁补偿协议约定置换面积的增值税分析根据《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号）第十四条第（二）项规定，“单位和或者个人向其他单位和个人无偿转让不动产的，视同销售不动产，但用于公益事业或者以公众为对象的除外”。也就是说，作为被拆迁方获得的实物还建补偿，应当视同销售，依法缴纳增值税。在计税依据上，应按《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号）第四十四条“纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：（一）按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。（二）按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。（三）按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率），成本利润率由国家税务总局确定。”规定确认。但回迁安置房与商品房性质不同，不宜按照同地段商品房市场价进行核定。只是“营改增”后，主管税务机关对回迁安置房销售额如何核定，国家税务总局并没有统一明确政策。根据《关于纳税人开发回迁安置用房有关营业税问题的公告》（国家税务总局公告2014年第2号）文件及解读的精神，按照不增加纳税人税负的原则，纳税人发生财税〔2016〕36号第十四条第（二）项“视同销售不动产”情形征收增值税的，其计税销售额在“不包括回迁安置房所处地块的土地使用权价款”基础上，采用“组成计税价格=成本×（1+成本利润率），成本利润率由国家税务总局确定。”方式更合适。同时，由于回迁安置房所处地块的土地出让价款并非该纳税人承担，实质上该地块的土地使用权不属于该纳税人，因此，核定的销售不动产计税依据中不应包含土地成本。（2）超出拆迁补偿协议外回购的增值税分析对于购买拆迁补偿协议的产权置换比例之外的部分，应按照货币回购方式的原则进行处理。（3）对于产权置换方式（非货币补偿方式）下的拆迁补偿费在计算增值税时能否适用财税﹝2016﹞140号抵减销售额？各地政策及执行口径不一，现深圳有明确政策不可以，河北口头传达的口径也是不可以。以下相关答复摘自“晶晶亮的税月”公众号于 2021年10月13日 12:02发布的《房地产企业发生的非货币性的拆迁补偿费，能否在计算增值税时扣除？》，但应均可在12366回复中查询到。①答复机构：深圳市税务局答复时间：2019-6-19答复内容：国家税务总局深圳市税务局12366呼叫中心答复：您好，目前仅可扣除对应的现金补偿,物业补偿需要按照建筑成本加成10%视同销售额。②答复机构：河北省税务局答复时间：2019-10-09答复内容：您好！您提交的问题已收悉，现针对您所提供的信息回复如下：根据《河北省国家税务局关于全面推开营改增有关政策问题的解答（八）》规定：十一、关于房地产开发企业向被拆迁业主交付回迁房如何计税问题房地产开发企业以自己名义立项，开发回迁房并向被拆迁业主无偿转让回迁房所有权的行为，按照《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条之规定，视同销售不动产征收增值税。区分以下两种情形：(一)房地产开发企业在承担土地出让价款的土地上开发回迁房并向被拆迁业主无偿转让回迁房所有权的，其销售额按下列方法和顺序确定：1、按照本企业最近时期销售同类房产的平均价格确定。2、按照其他房地产企业最近时期销售同类房产的平均价格确定。(二)房地产开发企业在不承担土地出让价款的土地上开发回迁房并向被拆迁业主无偿转让回迁房所有权的，其销售额按组成计税价格确定。组成计税价格公式为：组成计税价格=成本×(1+成本利润率)，成本利润率在国家税务总局未发布之前，暂按照《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》(国税发〔2009〕31号)中有关房地产开发企业视同销售成本利润率的相关规定，开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由各市国税局确定。公式中成本不包含土地成本。感谢您的咨询！上述回复仅供参考，若您对此仍有疑问，请联系河北税务12366或主管税务机关。③答复机构：山西省税务局答复时间：2019-10-09答复内容：山西省2366纳税服务中心答复：尊敬的纳税人（扣缴义务人、缴费人）您好!您提交的网上留言咨询已收悉，现答复如下：原营业税下，《国家税务总局关于个人销售拆迁补偿住房征收营业税问题的批复》(国税函〔2007〕768号) 规定：“一、关于拆迁补偿住房取得方式问题。房地产开发公司对被拆迁户实行房屋产权调换时，其实质是以不动产所有权为表现形式的经济利益的交换。房地产开发公司将所拥有的不动产所有权转移给了被拆迁户，并获得了相应的经济利益，根据现行营业税有关规定，应按'销售不动产’税目缴纳营业税;被拆迁户以其原拥有的不动产所有权从房地产开发公司处获得了另一处不动产所有权，该行为不属于通过受赠、继承、离婚财产分割等非购买形式取得的住房。”依据以上文件，房地产开发企业营改增前按照规定应缴纳营业税。营改增后，该业务“以不动产所有权为表现形式的经济利益的交换”的性质并未发生变化。因此，房地产开发企业应按照规定缴纳增值税，同时如能取得被拆迁人开具(代开)的增值税专用发票，可以按照规定抵扣进项税，不应确认为拆迁费用在计算增值税销售额时扣除。感谢您的咨询！上述回复仅供参考，有关具体办理程序方面的事宜请直接向您的主管或所在地税务机关咨询。此外，有相同回答的省份还有：湖北省、福建省、厦门市、安徽省。三、企业所得税问题解析前情已述，回迁房方式主要有两种：即货币回购、产权置换。货币回购是房地产企业直接以货币形式支付的成本支出，根据回购的方式不同以市场价或拆迁补偿协议约定的优惠价确认收入，业务较简单。而以非货币性形式支付的拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出，由于其行为的特殊性，会计和税务处理有所不同，下面以产权置换进行分析。在《企业所得税法实施条例》第二十五条明确企业发生非货币性资产交换，应当视同销售货物。根据《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》（国税发〔2009〕31号）第七条7“视同销售及其计税依据”、第三十一条8“确定非货币性交易方式取得的土地成本方法”的规定，产权置换方式下的换出开发产品即为回迁房视同销售，其收入应按确认方法的顺序进行计算，并于回迁房所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现；在该方式下取得的土地成本以换出开发产品的市场公允价值和取得土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认。7 国税发〔2009〕31号第七条企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。8 国税发〔2009〕31号第三十一条企业以非货币交易方式取得土地使用权的，应按下列规定确定其成本：(一)企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资企业的，按下列规定进行处理：1.换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。2.换取的开发产品如为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。(二)企业、单位以股权的形式，将土地使用权投资企业的，接受投资的企业应在投资交易发生时，按该项土地使用权的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的取得成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。四、土地增值税问题分析

根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发﹝2006﹞187号）第三条9第（一）款“换取非货币性资产的视同销售收入”、《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函﹝2010﹞220号）第六条10“回迁安置用房视同销售收入及拆迁补偿费”的规定，房地产企业在计算土地增值税时，将其开发项目用于对等置换出去的新建房屋应按视同销售规定确认收入，同时以此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。

通过以上分析，房地产开发企业在回迁房业务中计算增值税、企业所得税、土地增值税时，不同税种在对其确认的回迁房销售收入是不同的。回迁安置实质为“以物易物”，即通常指为非货币性资产交换；非货币性资产交换是指交易双方通过存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。会计上对非货币性资产交换在具有商业实质时，强调以交换资产的公允价值为标准进行确认和计量，税收上对发生非货币性资产交换也是强调公允价值，与会计确认原则相符；但基于税种的不同，计算确认收入的方法不同。

9 国税发﹝2006﹞187号）第三条（一）房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：1.按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定;2.由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。

10 国税函﹝2010﹞220号）第六条关于拆迁安置土地增值税计算问题：(一)房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发〔2006〕187号)第三条第(一)款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费;回迁户支付给房地产开发企业的补差价款信悦网配资，应抵减本项目拆迁补偿费。 (二)开发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按国税发〔2006〕187号第三条第(一)款的规定计算，计入本项目的拆迁补偿费;异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。(三)货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。

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